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此文已发表在《中国会计报》《纳税问题研究》等媒体
用法律的思维分析判断税案
本文意欲说明一个观点：经济活动首先是个法律行为，纳税义务是随着经济活动而产生，税法的正确适用需要放在法律的框架内，税案的分析判断认定，不能仅仅凭借税法就下结论，而是应该综合考虑与税案相关的各种法律法规后再做出最终判定。下面我用一个案例来阐明我的观点，与各位读者商榷。
案情简介
某汽车修理公司A（一般纳税人），2007年3月与某汽车配件门市部B（小规模纳税人） 签订了汽车配件《购销协议》，协议约定，B按照A要求的质量、规格、价位给A供货，A每个月凭购销明细及发票给B结算货款。合同签订后，B持续几个月的给A送货，但因为B有发票，A一直拒绝支付货款。此汽车配件B是从上海某集团公司进货的，B也一直没有支付上海货款。
2007年10月A、B双方商定，B由原来的供货方改变为代理人，代理A直接与上海集团公司签订代理进口汽车配件合同，由上海公司作为供货方并给A出具发票，A将配件款项直接支付给上海公司。之后，B按照约定代理A与上海公司签订合同，向A转交了上海公司的报关进货单、海关完税凭证，上海公司出具了付款委托书和收款收据，A向上海支付了货款。08年1月A凭完税凭证抵扣了进项税4万多元，08年4月A所在地的税务机关检查发现这张抵扣凭证不是真实的。
案件分析
在本案中，如何认定A公司用假海关票抵扣税款的性质？
有人认为应当认定为偷税，理由是A、B双方有购销协议，A公司的汽车配件是B公司发来的，双方进行了实际交易，且A明知道B是小规模纳税人还向其索要发票，将B给与的假票据进行抵扣，主观上属于恶意取得，根据《国家税务总局关于纳税人取得虚开的增值税专用发票处理问题的通知》（国税发[1997]134号）规定：“在货物交易中，购货方从销售方取得第三方开具的专用发票，或者从销货地以外的地区取得专用发票，向税务机关申报抵扣税款或者申请出口退税的，应当按偷税、骗取出口退税处理。因此，依照《中华人民共和国税收征收管理法》及有关规定追缴税款，处以偷税、骗税数额五倍以下的罚款”，并应当移送司法机关追究刑事责任。
笔者认为，如果只是适用税法的这条规定，上述观点或许也有道理，但放在法律框架内，综合民法、合同法、税法等法律法规来分析，却可以得出另外一个结论。A购货行为真实，主观上不是为了取得虚开发票偷税，要求供货方提供发票是合理的要求，A不知道B转交的发票不真实，属于善意取得发票，当退还已经抵扣的增值税款，不应当缴纳滞纳金，也不应当被处罚，且如果能重新取得合法的票据，可以再次抵扣。
一、购销行为的法律事实。
法律认可的是被证据证明了的事实，货物交易的双方是A—B，还是A—上海公司，这是税案的基本事实，是通过前后两份协议设立的，购销行为首先是一个法律行为，应当综合适用民法、合同法、税法等法律法规。
1、第一份购销协议分析。
由于B不给A开票，A拒绝给B付款，双方都违背了《合同法》第六十条：“当事人应当按照约定全面履行自己的义务”的法律规定，造成该协议实际履行不能的法律后果。到双方协议设立代理法律关系时，A 、B购销协议解除，A、B之间虽然有货物移交，但A并没有取得该货物的所有权。
货物移交不是购销法律关系成立的要件，例如，北京某集团总公司甲发标集中采购某种原材料，地处银川的A公司中标，根据北京总公司甲的发货指令，A公司将原材料分别发往甲在广州的B公司、在上海的C 公司、在哈尔滨的D公司。A公司给北京甲开具发票，甲向A公司支付货款，北京甲公司与银川的A公司是购销法律关系，而A公司虽然给B、C、D公司发了货，但却不是购销法律关系。
分析得知，A、B之间购销法律关系因为双方相互违约和双方协商一致而解除。
2、第二份代理协议分析。根据《民法通则》第六十三条的规定，“公民、法人可以通过代理人实施民事法律行为。代理人在代理权限内，以被代理人的名义实施民事法律行为，被代理人对代理人的代理行为承担民事责任”。B依据委托代理协议依法取得代理权，A没有与上海公司直接见面签订代理进口汽车配件的合同，B代理A与上海签订合同对A有效 。
根据［1994］财税字第026号文，委托代理购销关系的成立是同时具备以下三个条件：
（一）受托方不垫付资金；
（二）销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；
（三）受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。”
至于B在代理中没有正确履行代理责任，取得假发票给A造成被稽查的后果，B对A是负有民事赔偿责任的。
分析得知，A —上海公司之间形成了购销法律关系。
二、依据法律事实认定，A符合税法善意取得增值税抵扣凭证的规定，不是偷税。
国税发[2000]187号规定的善意取得的条件是：“购货方与销售方存在真实的交易，销售方使用的是其所在省(自治区、直辖市和计划单列市)的专用发票，专用发票注明的销售方名称、印章、货物数量、金额及税额等全部内容与实际相符，且没有证据表明购货方知道销售方提供的专用发票是以非法手段获得的”。
三、A应当承担的法律责任。国税函〔2007〕1240号）规定，“纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，如能重新取得合法、有效的专用发票，准许其抵扣进项税款；善意取得虚开的增值税专用发票被依法追缴已抵扣税款的，不属于税收征收管理法第三十二条‘纳税人未按照规定期限缴纳税款’的情形，不适用该条‘税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金’的规定”。
即，A应当退还已经抵扣的增值税款，不应当缴纳滞纳金，也不应当被处罚，且如果能重新取得合法的票据，可以再次抵扣。
北京市律师协会税法专业委员会副主任、北京市东元律师事务所财税法务部主任：张颖律师 | 
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