关注纳税调减项目的税务处理（转帖）

杨钰梅

关注纳税调减项目的税务处理

作者：韩萍 刘兴儿 廖永红 来源：中国税务报 时间：2013-01-21

2012年企业所得税汇算清缴马上要开始了。汇算清缴主要涉及纳税调增与调减，调增是确保国家税收不流失，调减则保证企业不多缴税款，两者同样重要。笔者对所得税汇缴纳税调减项目，作如下归类梳理。

收入类项目的纳税调减

汇算清缴时，纳税人要注意将税法规定的不征税收入、免税收入、减计收入和减免税项目等作为纳税调减项目，避免可减免的收入缴纳企业所得税。主要有：1.不征税收入，本身不构成应税收入，如财政拨款，依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金，国务院规定的其他不征税收入。2.免税收入，本身构成应税收入但予以免除，属于税收优惠项目。3.减计收入，给予收入一定的减免幅度，如购买国产节能节水项目减按90%计入收入总额。4.减免税项目，如农、林、牧、渔业项目的所得免征或减半征收企业所得税，国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得项目“三免三减半”等。

少记成本的纳税调减

少记的营业成本，有的直接调减当期利润，有的因涉及多个会计科目不能直接调减利润，需要在各个科目之间分摊。例如，某公司为增值税一般纳税人，2012年8月，该公司把应计入生产成本的原材料记在福利费科目，价款100万元，税额17万元。经核实，该公司当期期末生产成本100万元，库存商品200万元，已销商品主营业务成本700万元。则分摊率=100÷（100＋200＋700）=10%，生产成本应调增=100×10%=10（万元），库存商品应调增=200×10%=20（万元），主营业务成本应调增=700×10%=70（万元），应转出增值税进项税额17万元，调减应付职工薪酬=10＋20＋70＋17=117（万元），调减利润70万元，同时调减应纳税所得额70万元。

跨年度结转费用的纳税调减

企业发生符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。这实际上允许企业发生的广告费和业务宣传费、职工教育经费可全额扣除，只是在时间上作了递延。但有的企业在所得税汇缴时，只对当年限额内的上述费用进行税前扣除，而忽略了往年超限额的相关费用扣除，从而多缴了税款。例如，某企业2011年实发工资1300万元，发生职工教育经费50万元。则2011年可列支职工教育经费=1300×2.5%=32.5（万元），剩余的17.5（50-32.5）万元准予在2012年度扣除。

弥补亏损的纳税调减

弥补以前年度亏损是企业纳税年度发生的亏损，准予用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5年。需要注意，《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）规定，企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生年度的亏损额，再按弥补亏损的原则，计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。为此，企业以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税，应在追补确认年度企业所得税中调减。

例如，某企业2010年处理一台毁损的设备，设备账面净值是400万元，处置收入120万元，损失280万元，已作会计处理，但2010年汇算清缴时该项损失未在税前扣除。该企业2010年应纳税所得额为90万元，2011年、2012年纳税调整后所得合计为130万元。则2010年弥补后仍亏损190（280-90）万元，2011年、2012年纳税调整后的所得不够弥补2010年度的亏损，不用缴纳企业所得税，尚有未弥补的亏损60（130-190）万元可用2013年～2015年的所得弥补。

还要注意，境外营业机构的亏损不得调减境内所得；核定征收企业在核定征收期间产生的亏损不得弥补；企业在一般性重组中，合并时被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补，分立时分立相关企业的亏损不得相互结转弥补；企业取得的免税收入、减计收入以及减征、免征所得额项目，不得弥补当期及以前年度应税项目亏损；当期形成亏损的减征、免征所得额项目，也不得弥补当期和以后纳税年度应税项目所得抵补。

支付以前年度项目的纳税调减

税法规定，年末应交未交和应付未付的项目不得扣除。但以前年度已作纳税调增的项目，当年在支付这些应交未交和应付未付的扣除项目时，应按规定作纳税调减处理，否则可能重复纳税。企业对于跨年度的符合条件的应交未交和应付未付项目，应取得合法凭证据实扣除，并建立备查账簿，逐一核实登记，在当年实际支付后，按规定作纳税调减处理。

不允许扣除准备金转回的纳税调减

税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出，在计算应纳税所得额时，不得扣除。企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果申报纳税时已调增应纳税所得额，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备金应作纳税调减处理。