案例分享：股权处置那些事-国有企业股权无偿划转-同一控制下企业合并

DL铃铛

股权处置那些事——国有企业股权无偿划转

    一、背景介绍

为合理配置经济资源，配合国有企业的结构调整及转型升级，国有企业无偿划转期其不用进场交易和无对价的特点，同时，与有偿股权转让相比，减轻了国有企业税收负担，被国有企业广泛使用。本文结合国有资产交易案例，对国有企业无偿划转涉及的政策进行解读，同时结合实操环节，提出会计处理、税务处理的具体操作步骤，供大家参考。

    二、案例分析

    甲公司和乙公司为A公司控制下的两家子公司，且甲公司和乙公司分别出资5,100万元、4,900万元成立丙公司，持股比例分别为51%、49%。2020年甲、乙公司签订协议，以2019年12月31日为基准日甲公司向乙公司无偿划转其持有丙公司51%股权，该股权于2020年9月30日完成交割。经审计，2019年12月31日丙公司账面净资产为8,000万元，2020年9月30日账面净资产为7,000万元，2020年1-9月实现净利润-1,000万元。

    账务处理解析：该无偿划转以交割日为时点，对甲公司而言自2020年9月30日起，丙公司不再纳入甲公司合并报表范围；对乙公司而言，将形成同一控制下企业合并，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数，同时应当对利润表、现金流量表等比较报表的相关项目进行调整，视同合并后的报告主体自最终控制方开始控制时点起一直存在。

交割日甲公司单体报表账务处理：

借：资本公积              5,100万元     

贷：长期股权投资-成本     5,100万元

交割日甲公司合并报表处理：

    甲公司合并资产负债表期末数不再包含丙公司数据，合并利润表和合并现金流量表仍将丙公司2020年1-9月数据纳入并表范围，其中合并现金流量表需做以下调整：

借：处置子公司及其他营业单位收回的现金净额     -1,000万元

贷：期末现金及现金等价物余额                   -1,000万元

    备注：该数据为丙公司2020年9月末现金及现金等价物余额

交割日乙公司单体报表账务处理：

乙公司仍需按权益法确认丙公司2020年1-9月投资收益

借：投资收益                 490万元

贷：长期股权投资-损益调整    490万元

无偿接收股权账务处理：   

借：长期股权投资-子公司      7,000万元

    长期股权投资-损益调整    1,470万元（截至2020年9月乙公司账面确认投资收益金额）

贷：长期股权投资-成本        4,900万元

    资本公积                 3,570万元

交割日乙公司合并报表处理：

按同一控制下企业合并处理，调整合并资产负债表的期初数，同时应当对利润表、现金流量表等比较报表的相关项目进行调整。

    税务处理解析：

    企业所得税层面：根据《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）和《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国税[2015]40号）规定，对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按特殊性税务处理，即划转双方均不确认所得，划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。值得注意的是，交易双方应在企业所得税年度汇算清缴时，还需分别向各自主管税务机关报送《居民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》和相关资料。

    增值税层面：根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号）附件 2 的规定，转让非上市公司股权不属于增值税征税范围，故案例中股权划转不需要缴纳增值税。

    土地增值税层面：因本案例属于股权无偿划转，土地持有人未发生改变，故不需要缴纳土地增值税。

    印花税层面：根据《关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》（财税[2003]183号）规定，案例中乙公司应就增加的资本公积3,570万元缴纳资金账簿印花税。除此之外，交易双方还需按股权划转协议上标的资产的净值缴纳产权转移书据印花税，本案例中计税基础为基准日丙公司51%股权对应净资产额4,080万元。

    契税层面：因本案例属于股权无偿划转，土地持有人未发生改变，故不需要缴纳契税。